稅務(wù)匯算清繳之資產(chǎn)損失扣除要點(diǎn)（二）
2021-05-26 17:10:16
資產(chǎn)損失的稅前扣除由備案改備查并沒(méi)有減輕企業(yè)的法律責(zé)任，相反，在減輕辦稅負(fù)擔(dān)的同時(shí)，反而加大了企業(yè)后續(xù)扣除的風(fēng)險(xiǎn)。基于此，提示企業(yè)資產(chǎn)損失的扣除要重點(diǎn)關(guān)注以下幾個(gè)方面的問(wèn)題。
如何區(qū)分清單申報(bào)與專項(xiàng)申報(bào)
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代理記賬-納稅申報(bào)-公司報(bào)稅" src="http://www.daweibim.com/uploadfile/2021/0526/20210526051114275.png" alt="納稅申報(bào)-就找企幫幫代理記賬-納稅申報(bào)-公司報(bào)稅" width="10" height="18" />25號(hào)公告第九條規(guī)定，下列資產(chǎn)損失，應(yīng)以清單申報(bào)的方式向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)扣除：
(一)企業(yè)在正常經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)中，按照公允價(jià)格銷售、轉(zhuǎn)讓、變賣(mài)非貨幣資產(chǎn)的損失;
(二)企業(yè)各項(xiàng)存貨發(fā)生的正常損耗;
(三)企業(yè)固定資產(chǎn)達(dá)到或超過(guò)使用年限而正常報(bào)廢清理的損失;
(四)企業(yè)生產(chǎn)性生物資產(chǎn)達(dá)到或超過(guò)使用年限而正常死亡發(fā)生的資產(chǎn)損失;
(五)企業(yè)按照市場(chǎng)公平交易原則，通過(guò)各種交易場(chǎng)所、市場(chǎng)等買(mǎi)賣(mài)債券、股票、期貨、基金以及金融衍生產(chǎn)品等發(fā)生的損失。
第十條規(guī)定，前條以外的資產(chǎn)損失，應(yīng)以專項(xiàng)申報(bào)的方式向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)扣除。企業(yè)無(wú)法準(zhǔn)確判別是否屬于清單申報(bào)扣除的資產(chǎn)損失，可以采取專項(xiàng)申報(bào)的形式申報(bào)扣除。
從以上規(guī)定可以看出，清單申報(bào)是明列舉的，除此之外的損失屬于專項(xiàng)申報(bào)的內(nèi)容，包括以下幾種特殊情況：
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1、判明不了的，也采取專項(xiàng)申報(bào)。
2、總機(jī)構(gòu)將跨地區(qū)分支機(jī)構(gòu)所屬資產(chǎn)捆綁打包轉(zhuǎn)讓發(fā)生的損失，由總機(jī)構(gòu)向當(dāng)?shù)刂鞴芏悇?wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行專項(xiàng)申報(bào)。
3、企業(yè)因國(guó)務(wù)院決定事項(xiàng)形成的資產(chǎn)損失，應(yīng)以專項(xiàng)申報(bào)的方式向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)扣除。《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)因國(guó)務(wù)院決定事項(xiàng)形成的資產(chǎn)損失稅前扣除問(wèn)題的公告》(國(guó)家稅務(wù)總局公告2014年第18號(hào))
4、商業(yè)零售企業(yè)因非正常因素(因風(fēng)、火、雷、震等自然災(zāi)害，倉(cāng)儲(chǔ)、運(yùn)輸失事，重大案件等)非正常因素形成的損失形成的及單筆金額超過(guò)500萬(wàn)的存貨損失需專項(xiàng)申報(bào)。《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于商業(yè)零售企業(yè)存貨損失稅前扣除問(wèn)題的公告》(國(guó)家稅務(wù)總局公告2014年第3號(hào))
實(shí)務(wù)中注意以下幾個(gè)方面：
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1、實(shí)際資產(chǎn)損失與法定資產(chǎn)損失和清單申報(bào)與專項(xiàng)申報(bào)不是對(duì)應(yīng)關(guān)系。企業(yè)應(yīng)根據(jù)具體資產(chǎn)損失情況進(jìn)行判斷。
2、按照公允價(jià)格銷售、轉(zhuǎn)讓、變賣(mài)無(wú)論是否超過(guò)使用年限的固定資產(chǎn)，會(huì)計(jì)上區(qū)分處置報(bào)廢(不一定超過(guò)使用年限)固定資產(chǎn)損失計(jì)入“營(yíng)業(yè)外支出”科目，正常轉(zhuǎn)讓或抵債固定資產(chǎn)損失計(jì)入“資產(chǎn)處置收益”科目，其中只有達(dá)到或超過(guò)使用年限而正常報(bào)廢清理的固定資產(chǎn)損失以清單申報(bào)方式扣除。未到期(未達(dá)到或超過(guò)使用年限)報(bào)廢清理固定資產(chǎn)雖然有處置變賣(mài)收入，繳納了增值稅，屬于實(shí)際資產(chǎn)損失，但也屬于專項(xiàng)申報(bào)的內(nèi)容。
3、“會(huì)計(jì)上已作損失處理”應(yīng)是指按相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)進(jìn)行正確的會(huì)計(jì)處理，未正確處理的可按準(zhǔn)則規(guī)定進(jìn)行差錯(cuò)更正。如實(shí)際工作中會(huì)出現(xiàn)資產(chǎn)已損壞不能使用，但會(huì)計(jì)核算因?yàn)楣緝?nèi)部管理制度審批程序較長(zhǎng)存在資產(chǎn)實(shí)際損壞與會(huì)計(jì)核算結(jié)轉(zhuǎn)損益科目不在同一納稅年度，甚至跨幾個(gè)納稅年度的情況，根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——應(yīng)用指南》會(huì)計(jì)科目和主要賬務(wù)處理規(guī)定，盤(pán)虧、毀損的各項(xiàng)資產(chǎn)，按管理權(quán)限報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)后處理時(shí)，按殘料價(jià)值，借記“原材料”等科目，按可收回的保險(xiǎn)賠償或過(guò)失人賠償，借記“其他應(yīng)收款”科目，按本科目余額，貸記“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”科目，按其借方差額，借記“管理費(fèi)用”、“營(yíng)業(yè)外支出”等科目。《財(cái)政部關(guān)于建立健全企業(yè)應(yīng)收款項(xiàng)管理制度的通知》(財(cái)企〔2002〕513號(hào))規(guī)定，……壞賬損失處理后，應(yīng)當(dāng)依據(jù)稅法的有關(guān)法規(guī)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)，按照會(huì)計(jì)制度法規(guī)的方法進(jìn)行核算。企業(yè)資產(chǎn)損失，應(yīng)當(dāng)在其實(shí)際發(fā)生且會(huì)計(jì)上已作損失處理(即從“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”轉(zhuǎn)入損益)的年度申報(bào)扣除。
4、存貨低于成本價(jià)清理銷售確因市場(chǎng)原因的，可以清單申報(bào)，否則建議專項(xiàng)申報(bào)。通常來(lái)講，企業(yè)正常商品銷售不會(huì)出現(xiàn)售價(jià)低于成本，只有技術(shù)升級(jí)，過(guò)時(shí)、臨近保質(zhì)期等市場(chǎng)原因，才會(huì)低價(jià)處理，才會(huì)造成“按照公允價(jià)格銷售、轉(zhuǎn)讓、變賣(mài)非貨幣資產(chǎn)”發(fā)生損失，以公允價(jià)(低于成本價(jià))銷售商品形成的損失屬于存貨損失，應(yīng)以清單申報(bào)方式扣除，除上述市場(chǎng)原因外低價(jià)處理存貨發(fā)生的損失，建議專項(xiàng)申報(bào)方式扣除。
5、清單申報(bào)中存貨損失“屬于正常損耗范圍”，應(yīng)以什么為標(biāo)準(zhǔn)，也就是說(shuō)，是否有一個(gè)統(tǒng)一的企業(yè)與稅務(wù)關(guān)都認(rèn)可的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，如果公司認(rèn)為是屬于正常損耗范圍，但稅務(wù)機(jī)關(guān)如果不認(rèn)可，那該如何處理?受行業(yè)不同、產(chǎn)品不同、市場(chǎng)因素、技術(shù)進(jìn)步、地域等因素影響，損耗率沒(méi)有統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)。一般地，企業(yè)應(yīng)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提供存貨損失屬于正常損耗范圍的行業(yè)資料，企業(yè)內(nèi)部資料等，經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)可后，方可確認(rèn)該損耗為正常損耗。若稅務(wù)機(jī)關(guān)不認(rèn)可，企業(yè)應(yīng)按專項(xiàng)申報(bào)方式向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)扣除。
《大連市國(guó)家稅務(wù)局關(guān)于印發(fā)大連市企業(yè)財(cái)產(chǎn)損失所得稅前扣除管理實(shí)施辦法的通知》(大國(guó)稅發(fā)〔2005〕299號(hào))規(guī)定，存貨發(fā)生的正常損耗是指生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中按國(guó)家、企業(yè)制定的有關(guān)行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)所列的損失。如：《國(guó)家糧食局關(guān)于開(kāi)展2006年全國(guó)糧食庫(kù)存檢查工作的通知》(國(guó)糧檢〔2006〕117號(hào))規(guī)定，糧食損耗數(shù)量在國(guó)家規(guī)定的額度范圍之內(nèi)的，為正常損耗。超過(guò)國(guó)家規(guī)定額度范圍的部分，為超定額損耗。
6、買(mǎi)賣(mài)上市公司股票發(fā)生的損失不能以盈虧相抵之后的金額作清單申報(bào)數(shù)額。
公司利用閑置資金通過(guò)證券交易所買(mǎi)賣(mài)上市公司的股票。買(mǎi)賣(mài)股票有盈利，也有虧損，但整年下來(lái)是虧損的。進(jìn)行資產(chǎn)損失清單申報(bào)時(shí)，是否也按盈虧相抵后的余額進(jìn)行申報(bào)呢?
25號(hào)第八條規(guī)定，企業(yè)資產(chǎn)損失按其申報(bào)內(nèi)容和要求的不同，分為清單申報(bào)和專項(xiàng)申報(bào)兩種申報(bào)形式。其中，屬于清單申報(bào)的資產(chǎn)損失，企業(yè)可按會(huì)計(jì)核算科目進(jìn)行歸類、匯總，然后再將匯總清單報(bào)送(2017年已取消)稅務(wù)機(jī)關(guān)，有關(guān)會(huì)計(jì)核算資料和納稅資料留存?zhèn)洳?屬于專項(xiàng)申報(bào)的資產(chǎn)損失，企業(yè)應(yīng)逐項(xiàng)(或逐筆)報(bào)送申請(qǐng)報(bào)告，同時(shí)附送會(huì)計(jì)核算資料及其他相關(guān)的納稅資料(2017年已取消)。
公司在證券交易所買(mǎi)賣(mài)股票發(fā)生的損失，是指單筆股票買(mǎi)賣(mài)發(fā)生的損失，不能以盈虧相抵后的虧損金額作為清單申報(bào)，應(yīng)以進(jìn)行單筆股票買(mǎi)賣(mài)發(fā)生虧損的合計(jì)數(shù)作為清單申報(bào)金額。
比如：2017年賣(mài)A股票發(fā)生虧損100萬(wàn)，賣(mài)B股票發(fā)生盈利50萬(wàn)，總體虧損50萬(wàn);應(yīng)以100萬(wàn)金額作為清單申報(bào)。2017年賣(mài)A股票發(fā)生虧損100萬(wàn)，賣(mài)B股票發(fā)生盈利150萬(wàn)，盈利50萬(wàn);仍應(yīng)進(jìn)行清單申報(bào)，申報(bào)買(mǎi)賣(mài)股票損失100萬(wàn)。
7、但存貨的處理卻有不同的規(guī)定，同一產(chǎn)品項(xiàng)目個(gè)別商品虧損出售整批商品盈利的情況下，盈虧相抵后屬于損失的，才以清單申報(bào)的方式年底一次性申報(bào)扣除。
參考《浙江省國(guó)家稅務(wù)局2011年度企業(yè)所得稅匯算清繳問(wèn)題解答》規(guī)定：
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8.企業(yè)在經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中，由于采取促銷降價(jià)等原因，企業(yè)存貨以低于成本價(jià)的價(jià)格銷售，一般會(huì)計(jì)賬務(wù)不作損失處理，年報(bào)是否要清單申報(bào)?如果要清單申報(bào)，按月匯總或年終一次性向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)，同一產(chǎn)品項(xiàng)目盈虧是否相抵?
答：存貨損失同一產(chǎn)品項(xiàng)目盈虧相抵有損失的，年終一次性向稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行清單申報(bào)。
如：某商場(chǎng)購(gòu)進(jìn)牛奶100件，進(jìn)價(jià)5元，按6元銷售了80件;月底快到保質(zhì)期前，按4.8元銷售剩余20件，形成4元的損失，但是本月該牛奶盈虧相抵后賺錢(qián)76元，那么其中的4元損失不得向稅務(wù)機(jī)關(guān)清單申報(bào)扣除。
