四個(gè)案例看懂如何開(kāi)具差額征稅發(fā)票
2021-05-26 17:11:44
全面營(yíng)改增以后，全行業(yè)納入了增值稅的征收范圍， 但仍然有無(wú)法通過(guò)抵扣機(jī)制避免重復(fù)征稅的情況存在， 因此有了差額征稅的辦法，對(duì)于差額征稅，除了要記住哪些項(xiàng)目可以差額征稅外，發(fā)票的開(kāi)具也是難點(diǎn)。差額征稅發(fā)票開(kāi)具分兩種類(lèi)型：
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一、正常開(kāi)票(全額開(kāi))
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這種方法銷(xiāo)售方差額納稅，購(gòu)買(mǎi)方全額抵扣稅款，減輕了銷(xiāo)售方不能取得進(jìn)項(xiàng)發(fā)票的稅負(fù)問(wèn)題，又使購(gòu)買(mǎi)方的利益不受影響。
案例1：A公司將一項(xiàng)工程發(fā)包給B公司，工程造價(jià)1000萬(wàn)元。B公司把其中的200萬(wàn)分包給C公司，B公司采取簡(jiǎn)易計(jì)稅，B公司收到工程款1000萬(wàn)，開(kāi)具發(fā)票上的稅額為1000/1.03*3%=29.12，差額納稅=(1000-200)/1.03=23.3，A公司取得發(fā)票的進(jìn)項(xiàng)稅額為29.12。
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(一)體現(xiàn)在分錄上：
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1.B公司收到款項(xiàng)，全額開(kāi)票
借：銀行存款 1000
貸：工程結(jié)算970.88
應(yīng)交稅費(fèi)——簡(jiǎn)易計(jì)稅 29.12(=970.88*3%)
2、取得分包發(fā)票，差額納稅
借：工程施工——合同成本 194.18
應(yīng)交稅費(fèi)——簡(jiǎn)易計(jì)稅 5.82
貸：銀行存款 200
B公司差額納稅=29.12-5.82=23.3
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(二)體現(xiàn)在申報(bào)上，通過(guò)服務(wù)、不動(dòng)產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)扣除項(xiàng)目的填寫(xiě)實(shí)現(xiàn)差額納稅。
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1、填寫(xiě)附表三(服務(wù)、不動(dòng)產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)扣除項(xiàng)目明細(xì))第3列本期發(fā)生額填200。
2、填寫(xiě)附表一(銷(xiāo)售明細(xì)表)，第12列服務(wù)、不動(dòng)產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)扣除項(xiàng)目本期實(shí)際扣除金額填200萬(wàn)，扣除后含稅銷(xiāo)售額800萬(wàn)，銷(xiāo)項(xiàng)(應(yīng)納稅額)23.3萬(wàn)。
3、填寫(xiě)主表一，簡(jiǎn)易計(jì)稅辦法計(jì)算的應(yīng)納稅額23.3萬(wàn)，應(yīng)納稅額合計(jì)23.3萬(wàn)。
案例2：房地產(chǎn)企業(yè)銷(xiāo)售開(kāi)發(fā)產(chǎn)品售價(jià)1110萬(wàn)元，假設(shè)土地成本666萬(wàn)元，開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票注明銷(xiāo)項(xiàng)稅額110萬(wàn)元，進(jìn)項(xiàng)稅額30萬(wàn)元。
銷(xiāo)售方差額納稅=(1110-666)÷(1+11%)×11%=44萬(wàn)元;購(gòu)買(mǎi)方全額抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額110萬(wàn)。
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會(huì)計(jì)分錄：
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(1)銷(xiāo)售開(kāi)發(fā)產(chǎn)品時(shí)：
借：銀行存款 1110
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 1000
應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(銷(xiāo)項(xiàng)稅額)110
(2)購(gòu)入土地時(shí)：
借：開(kāi)發(fā)成本—土地 666
貸：銀行存款 666
(3)差額扣稅時(shí)：
借：應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(銷(xiāo)項(xiàng)稅額抵減)66
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 66
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(四)正常開(kāi)票的差額征稅項(xiàng)目
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1、中國(guó)證券登記結(jié)算公司的銷(xiāo)售額。不包括以下資金項(xiàng)目：按規(guī)定提取的證券結(jié)算風(fēng)險(xiǎn)基金;代收代付的證券公司資金交收違約墊付資金利息;結(jié)算過(guò)程中代收代付的資金交收違約罰息。(財(cái)稅【2016】39號(hào))
2、建筑服務(wù)預(yù)繳以及建筑服務(wù)簡(jiǎn)易計(jì)稅可扣除支付的分包款。(財(cái)稅【2016】36號(hào)文附件2)
3、房地產(chǎn)銷(xiāo)售，一般計(jì)稅可扣除當(dāng)期允許扣除的土地價(jià)款。(財(cái)稅【2016】36號(hào)文附件2)
4、符合規(guī)定的試點(diǎn)納稅人提供融資租賃服務(wù)，以取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，扣除支付的借款利息(包括外匯借款和人民幣借款利息)、發(fā)行債券利息和車(chē)輛購(gòu)置稅后的余額為銷(xiāo)售額。(財(cái)稅【2016】36號(hào)文附件2)
5、符合規(guī)定的試點(diǎn)納稅人提供融資性售后回租服務(wù)，以取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用(不含本金)，扣除對(duì)外支付的借款利息(包括外匯借款和人民幣借款利息)、發(fā)行債券利息后的余額作為銷(xiāo)售額。(財(cái)稅【2016】36號(hào)文附件2)
6、提供物業(yè)管理服務(wù)的納稅人，向服務(wù)接受方收取的自來(lái)水水費(fèi)，以扣除其對(duì)外支付的自來(lái)水水費(fèi)后的余額為銷(xiāo)售額，按照簡(jiǎn)易計(jì)稅方法依3%的征收率計(jì)算繳納增值稅。(總局公告2016年54號(hào))
7、納稅人轉(zhuǎn)讓2016年4月30日前取得的土地使用權(quán)，可以選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法，以取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用減去取得該土地使用權(quán)的原價(jià)后的余額為銷(xiāo)售額，按照5%的征收率計(jì)算繳納增值稅。(財(cái)稅【2016】47號(hào))
8、自2018年1月1日起，航空運(yùn)輸銷(xiāo)售代理企業(yè)提供境外航段機(jī)票代理服務(wù)，以取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，扣除向客戶(hù)收取并支付給其他單位或者個(gè)人的境外航段機(jī)票結(jié)算款和相關(guān)費(fèi)用后的余額為銷(xiāo)售額。(財(cái)稅〔2017〕90號(hào))
9、試點(diǎn)納稅人中的一般納稅人提供客運(yùn)場(chǎng)站服務(wù)，以其取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，扣除支付給承運(yùn)方運(yùn)費(fèi)后的余額為銷(xiāo)售額。(財(cái)稅【2016】36號(hào)文附件2)
10、航空運(yùn)輸企業(yè)的銷(xiāo)售額，不包括代收的機(jī)場(chǎng)建設(shè)費(fèi)和代售其他航空運(yùn)輸企業(yè)客票而代收轉(zhuǎn)付的價(jià)款。(財(cái)稅【2016】36號(hào)文附件2)
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二、不得開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票(差額開(kāi))
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銷(xiāo)售方差額納稅，購(gòu)買(mǎi)方差額抵扣稅款，體現(xiàn)了銷(xiāo)售方征多少增值稅，購(gòu)買(mǎi)方抵多少增值稅的原理。
案例3：某一般納稅人提供勞務(wù)派遣服務(wù)選擇適用差額征稅，含稅銷(xiāo)售額100 萬(wàn)元，扣除額80萬(wàn)元，征收率5%。不得開(kāi)具專(zhuān)用發(fā)票，是指扣除額80萬(wàn)部分不得開(kāi)具，企業(yè)有兩種開(kāi)票方式，第一種是開(kāi)一張100萬(wàn)的普通發(fā)票，申報(bào)時(shí)扣除差額80萬(wàn)(申報(bào)表填寫(xiě)同案例1)，如;第二種是開(kāi)一張80萬(wàn)的普通發(fā)票和一張20萬(wàn)的專(zhuān)用發(fā)票(金額19.05，稅額0.95，稅率5%)，申報(bào)時(shí)扣除差額。這種方法下銷(xiāo)售方差額納稅(100-80)/1.05*5%=0.95，購(gòu)買(mǎi)方差額扣抵稅款0.95萬(wàn)。
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不得開(kāi)專(zhuān)票的項(xiàng)目有：
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1、經(jīng)紀(jì)代理服務(wù)，以取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，扣除向委托方收取并代為支付的政府性基金或者行政事業(yè)性收費(fèi)后的余額為銷(xiāo)售額。向委托方收取的政府性基金或者行政事業(yè)性收費(fèi)，不得開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票。(財(cái)稅【2016】36號(hào)文附件2)理解：代付款發(fā)票由收款單位開(kāi)具。
2、試點(diǎn)納稅人提供有形動(dòng)產(chǎn)融資性售后回租服務(wù)，向承租方收取的有形動(dòng)產(chǎn)價(jià)款本金，不得開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票，可以開(kāi)具普通發(fā)票。(財(cái)稅【2016】36號(hào)文附件2)理解：承租方購(gòu)進(jìn)有形動(dòng)產(chǎn)時(shí)已抵扣，出租時(shí)不征增值稅，如果回租時(shí)開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票，會(huì)造成重復(fù)抵扣。
3、旅游服務(wù)，可以選擇以取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，扣除向旅游服務(wù)購(gòu)買(mǎi)方收取并支付給其他單位或者個(gè)人的住宿費(fèi)、餐飲費(fèi)、交通費(fèi)、簽證費(fèi)、門(mén)票費(fèi)和支付給其他接團(tuán)旅游企業(yè)的旅游費(fèi)用后的余額為銷(xiāo)售額。向旅游服務(wù)購(gòu)買(mǎi)方收取并支付的上述費(fèi)用，不得開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票，可以開(kāi)具普通發(fā)票。(財(cái)稅【2016】36號(hào)文附件2)理解：代付款發(fā)票由收款單位或個(gè)人開(kāi)具。
4、納稅人提供勞務(wù)派遣服務(wù)，可以選擇差額納稅，以取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，扣除代用工單位支付給勞務(wù)派遣員工的工資、福利和為其辦理社會(huì)保險(xiǎn)及住房公積金后的余額為銷(xiāo)售額，按照簡(jiǎn)易計(jì)稅方法依5%的征收率計(jì)算繳納增值稅。選擇差額納稅的納稅人，向用工單位收取用于支付給勞務(wù)派遣員工工資、福利和為其辦理社會(huì)保險(xiǎn)及住房公積金的費(fèi)用，不得開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票，可以開(kāi)具普通發(fā)票。(財(cái)稅【2016】47號(hào))
5、安保服務(wù)包括場(chǎng)所住宅保安、特種保安、安全系統(tǒng)監(jiān)控、提供武裝守護(hù)押運(yùn)服務(wù)以及其他安保服務(wù)。納稅人提供安全保護(hù)服務(wù)，比照勞務(wù)派遣服務(wù)政策執(zhí)行。(財(cái)稅【2016】68號(hào))
6、納稅人提供人力資源外包服務(wù)，按照經(jīng)紀(jì)代理服務(wù)繳納增值稅，其銷(xiāo)售額不包括受客戶(hù)單位委托代為向客戶(hù)單位員工發(fā)放的工資和代理繳納的社會(huì)保險(xiǎn)、住房公積金。向委托方收取并代為發(fā)放的工資和代理繳納的社會(huì)保險(xiǎn)、住房公積金，不得開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票，可以開(kāi)具普通發(fā)票。(財(cái)稅【2016】47號(hào))
7、中國(guó)移動(dòng)通信集團(tuán)公司、中國(guó)聯(lián)合網(wǎng)絡(luò)通信集團(tuán)有限公司、中國(guó)電信集團(tuán)公司及其成員單位通過(guò)手機(jī)短信公益特服號(hào)為公益性機(jī)構(gòu)接受捐款，以其取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，扣除支付給公益性機(jī)構(gòu)捐款后的余額為銷(xiāo)售額。其接受的捐款，不得開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票。(財(cái)稅【2016】39號(hào))
8、納稅人提供簽證代理服務(wù)，以取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，扣除向服務(wù)接受方收取并代為支付給外交部和外國(guó)駐華使(領(lǐng))館的簽證費(fèi)、認(rèn)證費(fèi)后的余額為銷(xiāo)售額。向服務(wù)接受方收取并代為支付的簽證費(fèi)、認(rèn)證費(fèi)，不得開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票，可以開(kāi)具增值稅普通發(fā)票。(總局公告2016年第69號(hào))
9、納稅人代理進(jìn)口按規(guī)定免征進(jìn)口增值稅的貨物，其銷(xiāo)售額向委托方收取并代為支付的貨款。向委托方收取并代為支付的款項(xiàng)，不得開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票，可以開(kāi)具增值稅普通發(fā)票。(總局公告2016年第69號(hào))
10、境外單位通過(guò)教育部考試中心及其直屬單位在境內(nèi)開(kāi)展考試，教育部考試中心及其直屬單位提供的教育輔助服務(wù)，以取得的考試費(fèi)收入扣除支付給境外單位考試費(fèi)后的余額為銷(xiāo)售額，就代為收取并支付給境外單位的考試費(fèi)統(tǒng)一扣繳增值稅。教育部考試中心及其直屬單位代為收取并支付給境外單位的考試費(fèi)，不得開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票，可以開(kāi)具增值稅普通發(fā)票。(總局公告2016年第69號(hào))
11、金融商品轉(zhuǎn)讓?zhuān)凑召u(mài)出價(jià)扣除買(mǎi)入價(jià)后的余額為銷(xiāo)售額，不得開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票。金融商品轉(zhuǎn)讓?zhuān)坏瞄_(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票。(財(cái)稅【2016】36號(hào)文附件2)理解：購(gòu)買(mǎi)方不憑票抵扣，可根據(jù)“賣(mài)出價(jià)-買(mǎi)入價(jià)”差額征稅。
12、納稅人銷(xiāo)售取得(不含自建)的不動(dòng)產(chǎn)，適用(或選擇適用)簡(jiǎn)易計(jì)稅方法的，以取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用減去該項(xiàng)不動(dòng)產(chǎn)購(gòu)置原價(jià)或者取得不動(dòng)產(chǎn)時(shí)的作價(jià)后的余額為銷(xiāo)售額，按照5%的征收率計(jì)算應(yīng)納稅額。(財(cái)稅【2016】36號(hào)文附件2)
13、北京市、上海市、廣州市和深圳市，個(gè)人將購(gòu)買(mǎi)2年以上(含2年)的非普通住房對(duì)外銷(xiāo)售的，以銷(xiāo)售收入減去購(gòu)買(mǎi)住房?jī)r(jià)款后的差額按照5%的征收率繳納增值稅。(財(cái)稅【2016】36號(hào)文附件3)
第12和13項(xiàng)可選擇差額征稅功能開(kāi)票，也可以全額開(kāi)普票。
案例4：一般納稅人A，將其2016年4月30日前購(gòu)入的不動(dòng)產(chǎn)出售給一般納稅人B，取得含稅收入2000萬(wàn)元，不動(dòng)產(chǎn)購(gòu)入原價(jià)1200萬(wàn)元，選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法，乙公司要求開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票。A應(yīng)納增值稅=(2000-1200)÷(1+5%)×5%=38.10萬(wàn)元，A不動(dòng)產(chǎn)銷(xiāo)售額=2000-38.10=1961.90萬(wàn)元。A開(kāi)發(fā)票給B開(kāi)具有兩種方法，一種是開(kāi)具2000萬(wàn)元的普通發(fā)票給B;第二種是使用差額開(kāi)票功能開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票，票面價(jià)稅合計(jì)2000萬(wàn)元，稅額38.10萬(wàn)元，金額1961.90萬(wàn)元。
依據(jù)：總局公告2016年第23號(hào)文件規(guī)定：按照現(xiàn)行政策規(guī)定適用差額征稅辦法繳納增值稅，且不得全額開(kāi)具增值稅發(fā)票(財(cái)政部、稅務(wù)總局另有規(guī)定的除外，納稅人自行開(kāi)具或者稅務(wù)機(jī)關(guān)代開(kāi)增值稅發(fā)票時(shí)，通過(guò)新系統(tǒng)中差額征稅開(kāi)票功能，錄入含稅銷(xiāo)售額(或含稅評(píng)估額)和扣除額，系統(tǒng)自動(dòng)計(jì)算稅額和不含稅金額，備注欄自動(dòng)打印“差額征稅”字樣，發(fā)票不得與其他應(yīng)稅行為混開(kāi)。
為什么僅寫(xiě)12,13項(xiàng)允許使用差額開(kāi)票功能，因?yàn)閲?guó)家稅務(wù)總局貨勞司2016年10月14日回復(fù)旅游服務(wù)業(yè)差額征稅政策：選擇差額征稅政策的業(yè)務(wù)如需開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票，開(kāi)具兩張發(fā)票：差額部分開(kāi)具增值稅普通發(fā)票，非差額部分開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票;開(kāi)具增值稅普通發(fā)票，即全額開(kāi)具普通發(fā)票即可，兩種方式均不使用“差額開(kāi)票”功能。
